Бизнес-планирование
Консалтинг on-line

    Воскресенье, 19 ноября 2017 года, 22:13:06     

       

Консолидированный учет в издательско-полиграфическом холдинге

Процессы приватизации и реструктуризации отечественных крупных предприятий, а также отдельных отраслевых комплексов привели к образованию холдинговых структур, состоящих из материнских и многочисленных дочерних обществ, что объективно вызывает необходимость решения проблемы консолидированных учета и отчетности.

Проблемы учетного отражения процессов консолидации и результатов деятельности групп консолидированных предприятий сравнительно нова и, можно сказать, почти не исследована для России, но, как признают многие зарубежные авторы, она является наиболее сложной и не до конца разработанной и для стран с развитой рыночной экономикой. (Не случайно, бухгалтер, освоивший приемы и способы составления консолидированной финансовой отчетности, считается бухгалтером высшей квалификации).

В международных бухгалтерских стандартах этим вопросам уделено три раздела, предопределяющих основные принципы формирования консолидированной финансовой отчетности. Многие страны, придерживаясь их,    разрабатывают   свои    национальные    системы    консолидированной

отчетности. Решение этого вопроса имеет фундаментальное значение для отечественного бухгалтерского учета. Опираясь на общепринятые принципы международных стандартов, необходимо разработать национальную систем консолидированных учета и отчетности, ориентированную на реальные условия и потребности российских предприятий.

Корпоративные аспекты управления деятельностью промышленных объединений - одна из проблем, выдвинутых сегодня на передний план реалиями экономической жизни. В настоящее время типична ситуация, когда растет число холдинговых объединений, а компании имеют контроль над одной или нескольких дочерних или зависимых фирм. Формирование и реорганизация групп компаний требуют создания соответствующих организационных, правовых и учетных форм и присущих им корпоративных схем.

Важным моментом реорганизации системы финансового управления является разработка и внедрение консолидированного учета и консолидированной финансовой отчетности. Эта проблема носит специальный характер, она одинаково актуальна как для руководителей высокого ранга, так и для финансистов, экспертов, бухгалтеров российских объединений.

Новые задачи встают перед бухгалтерским учетом в связи с реорганизацией системы управления, основанной на консолидации организаций издательско-полиграфического комплекса и преобразование их в холдинг. В течение длительного периода в центре внимания было исследование первичных звеньев управления предприятий (организаций). В условиях действия рыночного механизма важное значение приобретают проблемы учетного отражения хозяйственных взаимоотношений организаций издательского холдинга в процессах создания - производства — реализации печатной продукции.

Для успешного повышения эффективности производства и качества печатной информации важно рассматривать слагаемые издательско-полиграфической деятельности в неразрывной связи, в комплексе, как систему. Совокупность подсистем издательско-полиграфического комплекса - авторской среды, издательств, полиграфических предприятий, книготоргующих организаций - объединены в холдинговой структуре на основе приобретения материнским обществом большинства прав собственности в дочерних предприятиях. Названные •. подсистемы издательско-полиграфического комплекса обеспечивают условно-замкнутый характер холдинговой структуры и обуславливают ее работоспособность, успешное решение возникающих задач. В зависимости от этого будет и соответствующая подготовка консолидированного бухгалтерского учета. В первом случае владение большинством голосующих акций уже предполагает полный хозяйственный контроль над дочерним предприятием. Во втором случае, даже не обладая контрольным пакетом акций, материнская компания может иметь право назначать или отстранять большую часть членов совета директоров.

Основу холдинговых отношений определяет доля участия материнского общества (издательства) в уставном капитале дочерних 'предприятий: типографии — 75% и книготорговой организации - 100%. При этом все три подсистемы издательско-полиграфического холдинга остаются юридически самостоятельными организациями.

Издательство, обладая исключительным правом собственности над типографией и книготорговой организацией, не только участвует в получении прибыли, но и осуществляет управления всем комплексом экономических затрат, начиная с заключения договора с автором и заканчивая реализацией печатных изданий. Это касается и организации бухгалтерского учета. Так как холдинг это экономическое' объединение юридически самостоятельных лиц, основанного на владении большинством прав собственности в уставном капитале дочерних предприятий и который находит свое юридическое отражения лишь в консолидированной финансовой отчетности издательств.

Бухгалтерское отражение взаимосвязанных операций по созданию и реализации книжной продукции можно разбить на четыре этапа.

Этап I. Авторский гонорар.

Издательство заключает договор с автором на издание тиража, в котором предусматривается авторский гонорар, как правило, в определенном проценте от реализации тиража издания.

В учете издательства данная операция отразится следующим образом:

Д сч.97 «Расходы будущих периодов»

К сч.76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»       10000 руб.

Затраты по выплате авторского гонорара списываются на себестоимость продаж тиража издания по мере его реализации.

Этап II. Формирование себестоимости издательской деятельности.

Учет затрат издательской деятельности осуществляется по видам, наименованиям    продукции    и    по    местам    возникновения    затрат.    В

соответствии в этим издательскую фирму в системе учета можно охарактеризовать как центр возникновения затрат, центр ответственности и центр прибыльности.

В целях повышения наглядности отражения операций в бухгалтерском учете предположим, что редакционная обработка рукописи осуществлена в первом квартале; во втором квартале - тиражирование издания; в третьем — реализация тиража издания.

Согласно ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» Эти запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату (оплата бумаги, переплетных материалов), признается сумма фактических затрат организации по приобретению, за исключением налога но добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов, следующим образом:

•        Д сч. 10 «Материалы»

К сч.60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - 50000руб. — на стоимость приобретенных материалов;

•        Д сч.19 «Налог на добавленную стоимость по
приобретенным материальным ценностям»

К сч.60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - 10000 руб. - НДС по приобретенным материалам.

Однако использование этих материалов в производстве происходит на предприятиях полиграфической промышленности. Поэтому отпуск материалов для тиражирования издания в издательстве отражается:

•        Д сч.10/ «Материалы в типографии»

К сч. 10/ «Материалы на складе в издательстве» - 50 000руб. Списание   материалов   на   затраты,   а   также   получение   права   на уменьшение или возмещение НДС из бюджета издательство может отразить в учете только после представление типографией отчета о расходах бумаги,

картона и переплетных материалов и утверждения им сигнального тиража издания. В рамках консолидированного учета отпуск материалов издательством для тиражирования издания оформляется по накладной. При этом делается следующая бухгалтерская запись в учете издательства:

•        Д сч.20 «Основное производство»

К сч.10 «Материалы» - 5000руб. - услуги рекламного агентства Соответственно     издательство     получает     право     на .   возмещение оплаченного НДС:

•        Д сч.68/ «Расчеты по НДС»

К сч.19 «Налог на добавленную стоимость по

приобретенным материальным ценностям»       -  1000руб. - НДС на услуги рекламного агентства.

Основную долю коммерческих расходов в издательстве составляет оплата услуг книготорговых организаций. Однако в условиях холдинга книжные магазины выступают его участниками, а, следовательно, в консолидированном учете затраты по реализации тиража издания они будут отражаться отдельно.

Таким образом, состав коммерческих расходов издательств сокращается до уровня рекламы изданий. А это уже прямые расходы и они отражаются следующими бухгалтерскими проводками:

Д сч.20 «Основное производство»   5000 руб. - услуги рек-
К сч.60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» ламного агентства

Д сч.19 «Налог на добавленную стоимость по
приобретенным материальным ценностям»

К сч.60 «Расчеты с поставщиками   1000 руб. - НДС на ус-

и подрядчиками» луги рекламного агентства

•        Д сч.97«Расходы будущих периодов»

К сч.20 «Основное производство» - 5000руб.

•.Д сч.68 «Расчеты по налогам и сборам»

К сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по      1000 руб: - НДС к воз-приобретенным материальным ценностям»         мещению из бюджета

Этап III. Учет затрат на тиражирование и выпуск готовой продукции

Типографии ведут обособленный учет толлинговых операций по печати, брошюровке и переплету всего тиража издания. Порядок учета затрат и калькулирования себестоимости продукции определен Отраслевой инструкцией. Это отдельная и весьма значительная проблема, которую рассмотреть в рамках одной статьи проблематично. Поэтому остановимся лишь на вопросе отражения в учете себестоимости готовой продукции.

При получении из типографии книг, журналов, газет и другой печатной продукции бухгалтерия издательства, т.е. участника, ведущего общие дела, приходует их как готовую продукцию (форма ведомости изданий, тиражи которых закончены производством, приведена в приложении №7 к Отраслевой инструкции). При этом учете типографии, как участника совместной деятельности, делаются следующие бухгалтерские записи:

В рамках консолидированного учета система взаимоотношений, наряду с «Уставами» предприятий издательско-полиграфического холдинга, немаловажную роль играют договора. Они конкретизируют отношения права собственности и систему делегирования этих прав материнским обществом дочерним предприятиям.

Специфика взаимоотношений между издательствами и типографиями отражена в «договоре на тиражирование издания». Где оговаривается, что собственником исходного ресурса (бумага, переплетные материалы) и готовой продукции (отпечатанного тиража издания) является издательство. Таким образом функция типографии определяется только полиграфическим исполнением работ по выпуску тиража издания. Следовательно учет доходов и расходов в типографии сводится к учету толлинговых операций.

Сумма 10000 рублей, отраженная по Д сч.62 «Расчеты с покупателями и заказчиками   «   и   К   сч.98   «Доходы   будущих   периодов»,   показывает

 «нереализованную» прибыль, сформированную на дочернем обществе (типографии) в результате использования внутрихолдинговых трансфертных цен. Она не является объектом налогообложения, так как отражает лишь возможность получения прибыли в результате реализации тиража издания. Кроме того, в соответствии с Уставом дочернего общества (типографии) на 75% будущий прибыли имеет право материнское общество (издательство). Учет редакционных расходов:

-        Д сч.20 «Основное производство»   13160 руб.
К сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»         10000 руб.
К сч.69 «Расчеты по социальному

страхованию и обеспечению» 3160 руб.

-        Д сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

К сч.68 «Расчеты по налогам и сборам»    . 1300 руб.

3. Учет материальных затрат

В целях обеспечения одного из основных принципов бухгалтерского учета «соответствия доходов и расходов», учет расходов, связанных с начислением авторского гонорара и расходы, связанные с редактированием рукописи, до момента получения выручки от продаж тиража издания учитываются в составе расходов будущих периодов.

Списаны затраты издательства за первый квартал

-        Д сч.97 «Расходы будущих периодов»

К сч.20 «Основное производство»   . 68160 руб.

-        Д сч.43 «Готовая продукция»

К сч.20 «Основное производство»   70000 руб.

-        Д сч.90 «Продажи»

К сч.43 «Готовая продукция» 70000 руб.

-        Д сч.62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К сч.90 «Продажи»        70000 руб.

-        Д сч.78 «Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами»

К сч.62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»        80000 руб.

-        Д сч.62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К сч.98 «Доходы будущих периодов»       10000 руб.

6.       Отражение расходов по тиражированию издания в учете издательства:

-        Д сч.98 «Доходы будущих периодов»

К сч.78 «Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами» 80000 руб.

7.       Учет коммерческих расходов в книготорговой организацйи:00

-        Д сч.44 «Расходы на продажу»

К счетов затрат    20000 руб.

-        Д сч.90 «Продажи»

К сч.44 «Расходы на продажу»         20000 руб.

-        Д сч.62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К сч.90 «Продажи»        20000 руб.

-        Д сч.78 «Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами»

К сч.62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»        30000 руб.

-        Д сч.62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К сч.98 «Доходы будущих периодов»       10000 руб.

«Нереализованная» прибыль книготорговой организации (Д сч.62-К сч.98) является прибылью холдинга, так как 100% уставного капитала книготорговой организации принадлежит материнскому обществу (издательству).

Издержки книготорговой организации в учете издательства должны быть отражены в составе издательства:

Д сч.90 «Продажи»

К сч.78 «Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами» "• 30000 руб.

8.       Поступление выручки от продаж в книготорговой организации:

-        Д сч.50 «Касса»

К сч.78 «Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами» 120000 руб.

-        -Д сч.50 «Касса»

К сч.78 «Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами» 60000 руб.

-        Д сч.50 «Касса»

К сч.78 «Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами» 60000 руб.

-        Д сч.78 «Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами»

К сч.50 «Касса»    210000 руб.

9.       Выручка от продаж,  за  минусом  стоимости   коммерческих  услуг
зачисляется на счета издательства:

-        Д сч.51 «Расчетные счета»

К сч.62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»        210000 руб.

-        Д сч.78 «Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами»

К сч.62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»        30000 руб.

Этап    IV.    Формирование    себестоимости     продаж     и    исчисление финансового результата холдинга.

10.     а) списание авторского гонорара:

-        Д сч.90 «Продажи»

К сч.97 «Расходы будущих периодов»      10000 руб.

б)      начислен подоходный налог:

-        Д сч.76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

К сч.68 «Расчеты по налогам и сборам»    1300 руб.

в)       начислен ЕСН

-        Д сч.90 «Продажи»

К сч.69 «Расчеты по социальному

страхованию и обеспечению» 3160 руб.

г)       расчеты с автором:

-        Д сч.76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

К сч.51 «Расчетные счета»      8700 руб.

д)      списание   расходов   издательства,   учтенных   в   составе   расходов
будущих периодов в первом квартале:

Д сч.90 «Продажи»

К сч.97 «Расходы будущих периодов»      68160 руб.

е)       списание типографических расходов, учтенных во втором квартале»
- Д сч.90 «Продажи»

К сч.97 «Расходы будущих периодов»      80000 руб.

ж)      списание общеиздательских расходов:
Д сч.90 «Продажи»

К сч.26 «Общехозяйственные расходы»    10000 руб.

з)       начисление НДС (НДС на издательскую деятельность, в большинстве
случаев, составляет 10%)

Д сч.90 «Продажи»

К сч.68 «Расчеты по налогам и сборам»    19000 руб.

и) списывается себестоимость продаж тиража издания 220,32 тыс.руб. (300+10+3,16+68,16+80+10+19)

Д сч.62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К сч.90 «Продажи»        220320 руб.

к) определяется финансовый результат от продаж в издательстве:

Д сч.62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»        19680 руб.

К сч.99 «Прибыли и убытки»  (240000-220320)

В целях повышения наглядности, а прежде всего для внесения изменений в консолидированный баланс издательско-полиграфического холдинга, сведем все бухгалтерские записи в трансформационную таблицу бухгалтерских записей (см. приложение 5).

Трансформационная таблица - это предварительный этап составления консолидированной финансовой отчетности. Ее использование обеспечивает аннулирование внутригрупповых оборотов товарно-денежных потоков и контроль за ними, отражает изменения, произошедшие в составе средств и источников как в целом по группе, так и по отдельным предприятиям, облегчает составление консолидированной финансовой отчетности.

Трансформационная таблица бухгалтерских записей в бухгалтерском учете буквально не заменимый прием, позволяющий не только агрегировать факты хозяйственной жизни в конечные бухгалтерские записи в целом по холдингу, но и элиминировать двойное отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете:

взаимоисключается   дебиторская   и   кредиторская   задолженность
между предприятиями группы;

трансформирует в учете активы в результате их применения между
формами объединения;

.3) отражает переход задолженности по налогам между предприятиями и одновременно исключает его влияние на конечные результаты по расчетом с бюджетом;

4) обеспечивает отражение нереализованной прибыли по предприятиям группы и одновременно исключает ее из консолидированной отчетности.

Итак, используя трансформационную таблицу в консолидированный баланс за первый квартал вносятся изменения (в тыс. руб.).

В нашей схеме бухгалтерских проводок отсутствуют расчетные бухгалтерские записи, позволяющие отразить процесс возмещения затрат и расчетов со сторонними по отношению к холдингу агентами.

•        погашение задолженности по заработной плате редактору:

Д 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»   8 700 руб.

К 51 «Расчетный счет»

•        расчеты по ЕНС:

Д 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»

К 51 «Расчетный счет»  6 320 руб.

•        расчеты с бюджетом по подоходному налогу:

Д 68 «Расчеты по налогам и сборам»        2 600 руб.

К 51 «Расчетный счет»

•        расчеты с поставщиками:

Д 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»        66 000 руб.

К 51 «Расчетный счет»

•        возмещение типографских расходов:

Д 20 «Основное производство»       70 000 руб.

К 51 «Расчетный счет»

•        возмещение обязательных расходов:

Д 26 «Общехозяйственные расходы»        10 000 руб.

К 51 «Расчетный счет»

•        списание доходов будущих периодов:

Д 98 «Доходы будущих периодов»  20 000 руб.

К 99 «Прибыли и убытки»

Однако предварительно обобщим остатки по счетам бухгалтерского учета (в целях повышения наглядности), отраженные в трансформационной таблице

Таким образом, в результате хозяйственных операций за три квартала отчетного года произошло увеличение денежных средств - 47.68 тыс. руб.; прибыли - 39.68 тыс. руб. и задолженности перед бюджетом по НДС - 8 тыс. руб.

Однако при отражении прибыли в консолидированном отчете следует учитывать, что в прибыли типографии имеется доля «меньшинства» (10 тыс. руб. х 25%) = 2,5 тыс. руб. которая должна быть отражена отдельно:

Прибыль консолидированной группы до налогообложения - 39.68 тыс. руб.

В т.ч. доля «меньшинства»     - 2.5 тыс. руб.

Хотелось бы отметить, что консолидированный учет это не обособленный вид учета, а лишь самостоятельный раздел бухгалтерского учета, обеспечивающий системное отражение фактов хозяйственной жизни юридически самостоятельных предприятий холдинга как единого целого экономического объединения. Он позволяет на основе системного учета формировать консолидированную финансовую отчетность.

 

Кучеренко, Наталья Валерьевна

 




Если вы заинтересованы воспользоваться нашими услугами, обращайтесь – мы вам обязательно поможем! Наши контакты